A-08-54 - 2008-11-25 - Verwaltungsgericht, Abgaberechtliche Abteilung, Direkte Bundessteuer - Art. 33 Abs. 1 lit. hbis DBG; Art. 2 Abs. 1 BehiG; § 40 lit. h StG. Als abzugsfähige behinderungsbedingte Kosten gelten...

Rechtsprechung Luzern

Instanz:
Verwaltungsgericht

Abteilung:
Abgaberechtliche Abteilung

Rechtsgebiet:
Direkte Bundessteuer

Entscheiddatum:
25.11.2008

Fallnummer:
A 08 54 A 08 55_2

LGVE:
2008 II Nr. 19

Leitsatz:
Art. 33 Abs. 1 lit. hbis DBG; Art. 2 Abs. 1 BehiG; § 40 lit. h StG. Als abzugsfähige behinderungsbedingte Kosten gelten auch die Kosten des Besuchs eines privaten Gymnasiums, sofern zwischen der Behinderung und den Kosten ein Kausalzusammenhang besteht und die Kosten vom Steuerpflichtigen selbst getragen werden.

Rechtskraft:
Diese Entscheidung ist rechtskräftig.

Entscheid:
Der Sohn der Beschwerdeführer, A, leidet an einem ADHS (bzw. POS), welches eine schwere Verhaltensstörung zur Folge hat. Umstritten war (unter anderem), ob die Kosten des privaten Gymnasiums, welches A besucht, als behinderungsbedingte Kosten abgezogen werden können. Das Verwaltungsgericht bejahte dies und hiess die Beschwerde in diesem Punkt gut.

Aus den Erwägungen:

4. - Schliesslich ist zu prüfen, ob die Schulkosten für das [private] Gymnasium Z für Sohn A als behinderungsbedingte Kosten abgezogen werden können.

a) Nach Art. 33 Abs. 1 lit. hbis DBG werden die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes von den Einkünften abgezogen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt. Diese Bestimmung wurde mit dem Inkrafttreten des Behindertengleichstellungsgesetzes am 1. Januar 2005 in die Aufzählung der allgemeinen Abzüge von Art. 33 Abs. 1 DBG eingefügt. Zwar sah auch das frühere Recht einen Abzug für Invaliditätskosten vor, doch wurde dieser nur gewährt, wenn die Invaliditätskosten 5 Prozent der um die Aufwendungen verminderten steuerbaren Einkünfte überstiegen (Art. 33 Abs. 1 lit. h DBG in der bis 31.12.2004 gültigen Fassung). Dieser Selbstbehalt ist mit dem neuen Recht entfallen.

aa) Als behindert im Sinn des Behindertengleichstellungsgesetzes gilt gemäss Art. 2 Abs. 1 BehiG eine Person, der es eine voraussichtlich dauernde körperliche, geistige oder psychische Beeinträchtigung erschwert oder verunmöglicht, alltägliche Verrichtungen vorzunehmen, soziale Kontakte zu pflegen, sich fortzubewegen, sich aus- und fortzubilden oder eine Erwerbstätigkeit auszuüben. Der Behinderungsbegriff des BehiG deckt sich nur teilweise mit dem Invaliditätsbegriff des Sozialversicherungsrechts. So definiert Art. 8 ATSG die Invalidität als eine bestimmte Form der Erwerbsunfähigkeit, wohingegen das BehiG die Behinderungen als Funktionsverluste des Menschen umschreibt und damit eine grössere Gruppe von Menschen, namentlich auch solche Personen, die noch nicht oder nicht mehr erwerbstätig sind, erfasst (vgl. Botschaft zur Volksinitiative "Gleiche Rechte für Behinderte" und zum Entwurf eines Bundesgesetzes über die Beseitigung von Benachteiligungen behinderter Menschen, BBl 2001, S. 1777). In Anlehnung an die Praxis und Rechtsprechung zum Invaliditätsbegriff ist eine Behinderung dauernd, wenn sie die beschriebenen Tätigkeiten seit mehr als einem Jahr erschwert oder voraussichtlich mehr als ein Jahr erschweren wird (Kreisschreiben Nr. 11 der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 31.8.2005, Abzug von Krankheits- und Unfallkosten sowie von behinderungsbedingten Kosten [im Folgenden: KS EStV Nr. 11], Ziff. 4.1). Diese Einschränkungen müssen ihre Ursache in der körperlichen, geistigen oder psychischen Beeinträchtigung haben, mithin muss ein kausaler Zusammenhang gegeben sein (Zigerlig/Jud, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a: Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 2.Aufl., Basel 2008, N 32l zu Art. 33 DBG). Auch muss die Beeinträchtigung eine gewisse Schwere aufweisen: Kann sie beispielsweise durch ein Hilfsmittel (Brille oder Hörgerät) einfach behoben werden, gilt sie nicht als Behinderung (KS EStV Nr. 11, Ziff. 4.1; Zigerlig/Jud, a.a.O., N 32p zu Art. 33 DBG).

Von einer Behinderung im Sinn des BehiG kann ohne Detailprüfung des Einzelfalls ausgegangen werden, wenn vor den Steuerbehörden bereits andere staatliche Stellen qualifizierte gesundheitliche Beeinträchtigungen festgestellt haben (Zigerlig/Jud, a.a.O., N 32m zu Art. 33 DBG). Gemäss KS EStV Nr. 11, Ziff. 4.1 gelten somit als behinderte Personen in jedem Fall:

- die Bezüger von Leistungen gemäss IVG; SR 831.20;

- Bezüger von Hilflosenentschädigungen gemäss Art. 43bis AHVG; Art. 26 UVG und Art. 20 MVG;

- Bezüger von Hilfsmitteln im Sinn von Art. 43ter AHVG, Art. 11 UVG und Art. 21 MVG; sowie

- Heimbewohner und Spitex-Patienten, für die ein Pflege- und Betreuungsaufwand von mindestens 60 Minuten pro Tag anfällt.

Bei Personen, welche keiner der genannten Gruppen zugeordnet werden können, ist in geeigneter Weise (z.B. mit Hilfe eines Fragebogens) zu ermitteln, ob eine Behinderung vorliegt.

bb) Behinderungsbedingt sind Kosten, die als Folge einer Behinderung im umschriebenen Sinn entstehen und keine Lebenshaltungs- oder Luxuskosten darstellen (KS EStV Nr. 11, Ziff. 4.2; Zigerlig/Jud, a.a.O., N 32q zu Art. 33 DBG). Gemäss Ziff. 4.3.10 des KS EStV Nr. 11 sind Mehrkosten, die durch den Besuch einer Privatschule entstehen, in der Regel nicht zum Abzug zugelassen. Sie gelten nur dann als behinderungsbedingte Kosten, wenn mittels Bericht des kantonalen Schulpsychologischen Diensts nachgewiesen wird, dass es sich beim Besuch einer Privatschule um die einzig mögliche und notwendige Massnahme für eine angemessene schulische Ausbildung des behinderten Kinds handelt.

aaa) Zur Bedeutung des KS EStV Nr. 11 ist Folgendes festzuhalten: Es handelt sich dabei um verwaltungsinterne Weisungen. Solche Weisungen im Sinn von generellen und abstrakten innerdienstlichen Anordnungen haben den Charakter von allgemeinen Verwaltungsverordnungen. Sie sind eine im Interesse der gleichmässigen Gesetzesanwendung abgegebene Meinungsäusserung der sachlich zuständigen Aufsichtsbehörde. Die Verbindlichkeit derartiger Anordnungen beschränkt sich auf die Verwaltungsinstanz, an die sich die Weisung richtet. Derartige Kreisschreiben sind insbesondere für das Verwaltungsgericht nicht verbindlich (Häfelin/Müller/Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5.Aufl., Zürich 2006, Nr. 123ff. und 867). Das Gericht kann sie bei seiner Entscheidung mitberücksichtigen, sofern sie eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulassen. Es hat andererseits insoweit von Weisungen abzuweichen, als diese nicht gesetzmässig sind bzw. in Ermangelung gesetzlicher Vorschriften mit den allgemeinen Grundsätzen des Bundesrechts bzw. des kantonalen Rechts nicht in Einklang stehen (BGE 123 II 30f. Erw. 7). Das Gericht weicht also nicht ohne triftigen Grund von Verwaltungsweisungen ab, wenn diese eine überzeugende Konkretisierung der rechtlichen Vorgaben darstellen (BGE 133 V 352 Erw. 5.4.2 mit Hinweisen; 133 II 315 Erw. 8.1; BG-Urteil 2C_722/2007, 2C_723/2007 vom 14.4.2008, Erw. 3.1 mit Hinweisen). Zu prüfen ist somit, ob Voraussetzungen für den Abzug von Kosten für eine Privatschule des KS EStV Nr. 11 der Vorgabe von Art. 33 Abs. 1 lit. hbis DBG entsprechen.

bbb) Der Abzug der behinderungsbedingten Kosten gehört zu den allgemeinen Abzügen gemäss Art. 33 Abs. 1 DBG. Viele der in dieser Bestimmung genannten Abzüge stellen Ausnahmen zur Grundregel von Art. 34 lit. a DGB dar, wonach die Lebenshaltungskosten nicht abgezogen werden können. Sie werden vom Gesetzgeber vorwiegend aus sozialpolitischen Gründen, aus Billigkeitserwägungen oder als Anreize zu einem gesellschaftspolitisch erwünschten Verhalten zugelassen. Deswegen werden sie auch anorganische oder sozialpolitische Abzüge genannt (Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, Art. 1 -48 DBG, Therwil/Basel 2001, N 32f. zu Art. 25 DBG; Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, N 17 zu Art. 25 DBG). Der Abzug für behinderungsbedingte Kosten wird damit begründet, dass Behinderte wegen ihrer Behinderung dauerhaft mit höheren Kosten konfrontiert sind, als nicht behinderte Personen (Botschaft, a.a.O., S. 1788). Immerhin sind die anorganischen Abzüge wegen ihres Ausnahmecharakters aber grundsätzlich eng auszulegen (BG-Urteil 2C_722/2007, 2C_723/2007 vom 14.4.2008, Erw. 3.2; 2A.239/2006 vom 28.11.2006, Erw. 5.1).

Behinderungsbedingte Kosten sind somit in zweifacher Hinsicht zu definieren und abzugrenzen: Positiv vorausgesetzt ist einerseits, dass zwischen der Behinderung und den Kosten ein Kausalzusammenhang besteht. Negativ sind die behinderungsbedingten Kosten andererseits von den Lebenshaltungs- und Luxuskosten abzugrenzen, welche, wie gesagt, gemäss Art. 34 DBG nicht abgezogen werden können (KS EStV Nr. 11, Ziff. 4.2; Zigerlig/Jud, a.a.O., N 32q zu Art. 33 DBG). Zu den Lebenshaltungskosten zählen Aufwendungen, die zur Befriedigung der persönlichen Bedürfnisse des Steuerpflichtigen und seiner Familie dienen, z.B. die üblichen Ausgaben für Nahrung, Kleidung, Unterkunft, Gesundheitspflege, Freizeit und Vergnügen, aber auch Ausbildungskosten (vgl. Art. 34 lit. a und b DBG). Luxusausgaben sind Aufwendungen, welche den Rahmen üblicher und notwendiger Massnahmen übersteigen, nur aus Gründen der persönlichen Annehmlichkeit anfallen oder besonders kostspielig sind. Als Beispiele werden in diesem Zusammenhang etwa die Anschaffung eines Rennrollstuhls, eines Behindertenrennrads, das nicht der Fortbewegung, sondern dem Sport dient, oder der Einbau eines aus medizinischer Sicht nicht zwingend indizierten Schwimmbads genannt (KS EStV Nr. 11, Ziff. 4.2; Zigerlig/Jud, a.a.O., N 32q mit Hinweisen auf die Rechtsprechung).

ccc) Entsprechend diesen allgemeinen Grundsätzen müssen auch die Kosten für eine Privatschule in einem kausalen Zusammenhang mit der Behinderung stehen; andernfalls handelt es sich um Ausbildungskosten, welche gemäss Art. 34 lit. b DBG nicht abgezogen werden können. Das KS EStV Nr. 11 verdeutlicht dies, indem es für den Abzug der Schulkosten voraussetzt, "dass es sich beim Besuch einer Privatschule um die einzig mögliche und notwendige Massnahme für eine angemessene schulische Ausbildung des behinderten Kindes handelt". Aufgrund der obigen Ausführungen ist die Voraussetzung der Notwendigkeit des Privatschulbesuchs ohne weiteres angebracht (vgl. StE B 27.5 Nr. 12 Erw. 1.2.3). Hingegen erscheint das Kriterium, dass es sich dabei um die einzig mögliche Massnahme handeln soll, als sehr eng und es müsste, wollte man es wörtlich verstehen, zwangsläufig dort versagen, wo mehrere, grundsätzlich gleichwertige Möglichkeiten zur Auswahl stehen, beispielsweise wenn verschiedene Schulen in vergleichbarer Weise in der Lage sind, auf die spezifischen Bedürfnisse des behinderten Kindes einzugehen (immer vorausgesetzt, der Besuch einer Privatschule erweise sich als notwendig). Gleichwohl wird mit dieser Anforderung aufgezeigt, dass die Notwendigkeit des Besuchs einer Privatschule für sich alleine nicht ausreicht. Die Voraussetzung der einzigen Möglichkeit kann daher auch so aufgefasst werden, dass jeweils zu prüfen ist, ob nicht eine andere, insbesondere eine weniger weitgehende bzw. weniger kostspielige Massnahme ebenso gut geeignet ist, den angestrebten Zweck (Sicherstellung der angemessenen schulischen Ausbildung des behinderten Kindes) zu erreichen; zu denken ist beispielsweise an die Integration in eine öffentliche Schule in Verbindung mit zusätzlichen, auf die Bedürfnisse des Kindes zugeschnittenen Kursen. Bestünde eine derartige Alternative, wäre der Abzug der Kosten für die Privatschule wiederum nicht zulässig.

Fraglich ist sodann, was unter dem Begriff der "angemessenen schulischen Ausbildung" zu verstehen ist. Art. 20 Abs. 1 BehiG verpflichtet die Kantone, dafür zu sorgen, dass behinderte Kinder eine Grundschulung erhalten, die ihren besonderen Bedürfnissen angepasst ist. Der in Art. 19 BV gewährleistete Anspruch auf ausreichenden und unentgeltlichen Grundschulunterricht erstreckt sich auf die Primarschule und die verschiedenen Schularten der Oberstufe (Sekundar- und Realschule) der öffentlichen Volksschulen, wogegen der Unterricht an (staatlichen) Untergymnasien bereits nicht mehr erfasst wird, selbst wenn er noch in die obligatorische Schulzeit fällt (BGE 133 I 156ff.). Ob der Begriff der Grundschulung von Art. 20 Abs. 1 BehiG gleich auszulegen ist, kann hier offen gelassen werden. Denn zum einen ist zu beachten, dass zu den (normalerweise nicht abzugsfähigen) Ausbildungskosten gemäss Art. 34 lit. b DBG auch die Auslagen gerechnet werden, die zur Erlangung der Matura oder für ein Studium anfallen (Locher, a.a.O., N 17 zu Art. 34 DBG). Zum andern enthält auch Art. 33 Abs. 1 lit. hbis DBG keine entsprechende Beschränkung. Ist der Kausalzusammenhang mit der Behinderung gegeben, erscheint somit auch der Abzug von Schulkosten zulässig, die für eine Ausbildung auf Gymnasialstufe aufgewendet werden. Schliesslich kann auch dem Wortlaut von Ziff. 4.3.10 des KS EStV Nr. 11 keine Einschränkung auf die Grundschule entnommen werden.

ddd) Ob die Voraussetzungen für den Abzug von Schulkosten erfüllt sind, ist nötigenfalls durch entsprechende Fachgutachten zu ermitteln, wobei die Beweislast wiederum beim Steuerpflichtigen liegt, da es sich (wie beim Abzug der Gewinnungskosten) um einen steuermindernden Abzug handelt (BG-Urteil 2C_722/2007, 2C_723/2007 vom 14.4.2008, Erw. 3.2; Zigerlig/Jud, a.a.O., N 32za zu Art. 33 DBG). Zigerlig/Jud weisen allerdings darauf hin, dass die im KS EStV Nr. 11 festgehaltene Beschränkung der Gutachtenstätigkeit einzig auf den kantonalen schulpsychologischen Dienst als unnötig restriktiv erscheine; vielmehr seien auch andere gleichwertige Gutachten oder Abklärungen taugliche Hilfsmittel zur Beurteilung der Abzugsfähigkeit, wobei es den Steuerbehörden bei Zweifeln selbstverständlich unbenommen bleibe, im Rahmen der Mitwirkungspflichten und unter Wahrung des Verhältnismässigkeitsgrundsatzes weitere Abklärungen (z.B. durch den schulpsychologischen Dienst) zu verlangen oder deren Fehlen bei der Veranlagung entsprechend zu würdigen (Zigerlig/Jud, a.a.O., N 32za zu Art. 33 DBG).

cc) Schliesslich setzt Art. 33 Abs. 1 lit. hbis DBG voraus, dass der Steuerpflichtige die behinderungsbedingten Kosten, die ihm bzw. einer von ihm unterhaltenen Person (z.B. seinem unmündigen Kind, für dessen Unterhalt er sorgt) entstehen, selber trägt. Ein Abzug im Sinn dieser Bestimmung ist somit nur in dem Umfang zulässig, in dem der Steuerpflichtige für die behinderungsbedingten Aufwendungen keine Leistungen von anderer Seite (z.B. von einer Sozialversicherung) erhält (ausführlich: KS EStV Nr. 11, Ziff. 5; Zigerlig/Jud, a.a.O., N 33ff. zu Art. 33 DBG).

b/aa) In ihrer Stellungnahme zur Verwaltungsgerichtsbeschwerde äussert die Vorinstanz Zweifel an der Behinderung von A. Dr. med. B diagnostizierte in ihrem Bericht vom 24. September 1998 bei A zusammenfassend ein frühkindliches psychoorganisches Syndrom, welches sich - bei guter bis überdurchschnittlicher Grundintelligenz - in Verhaltensstörungen (Versagensängste, Aggressivität, zeitweise Stottern, mangelhaftes Ertragen von Kritik, Zurückgezogenheit und Verschlossenheit, Tagträumerei, soziales Aussenseitertum), Antriebsstörungen im Sinn einer Hypoaktivität, Wahrnehmungsstörungen im taktil-kinästhetischen Bereich, einer mangelhaften Konzentrationsfähigkeit und in Merkfähigkeitsstörungen äussert. Dieses Leiden wurde von der Invalidenversicherung als Geburtsgebrechen Nr. 404 gemäss dem Anhang zur Verordnung über Geburtsgebrechen (GgV; SR 831.232.21) anerkannt. Im Zeugnis vom 22. Dezember 2006 attestiert Dr. med. B A erneut eine gute Intelligenz und wiederholt die Diagnose, dass er an einem ADS mit taktil-kinästhetischen und auditiv nonverbalen Wahrnehmungsstörungen leide. Auch das Amt für Volksschulbildung des Kantons Luzern ging, gestützt auf die Abklärungen des Schulpsychologischen Diensts der Gemeinde Y von einer schweren Verhaltensstörung aus, die besondere schulische Massnahmen nötig mache. In Anbetracht dieser Aktenlage kann ohne weiteres davon ausgegangen werden, dass bei A eine Behinderung im Sinn von Art. 2 Abs. 1 BehiG vorliegt, welche es ihm erschwert, sich auszubilden. (...)

bb) A besuchte bis im Jahr 2001 die Gemeindeschulen in Y. Gemäss der Bestätigung des Schulpsychologischen Diensts vom 12. September 2007 konnten seine spezifischen Betreuungsbedürfnisse (Kleingruppenunterricht ohne Stoffreduktion) in der Volksschule weder in einer Regel- noch in einer Kleinklasse adäquat befriedigt werden. Deshalb unterstützten der Schulpsychologische Dienst und das Amt für Volksschulbildung einen Wechsel an die private C-Schule. Bis zum Ende des obligatorischen 8. Schuljahres (Mitte 2005) beteiligte sich das Amt für Volksschulbildung an den Schulkosten für den Besuch der C-Schule und die Steuerbehörden liessen die darüber hinausgehenden Schulkosten, die von den Beschwerdeführern selbst getragen wurden, als behinderungsbedingte Kosten zum Abzug zu.

Seit August 2005 besucht A die Tagesschule des privaten Gymnasiums Z. Die Vorinstanz anerkennt die dafür anfallenden Schulgebühren jedoch nicht als behinderungsbedingte Aufwendungen, weil sie daran zweifelt, ob diese schulische Massnahme effektiv auf die Behinderung zurückzuführen ist. Auch geht sie davon aus, dass die Unterrichtsmethoden und die hohen Anforderungen, die an die Schülerinnen und Schüler gestellt werden, den spezifischen, behinderungsbedingten Bedürfnissen von A nicht entsprechen. Zudem habe der Leiter des Schulpsychologischen Diensts Y nicht bestätigen wollen, dass der Besuch des Gymnasiums Z die einzige Massnahme für eine angemessene schulische Ausbildung von A sei. Demgegenüber weisen die Beschwerdeführer darauf hin, dass die besonderen Unterrichtsformen des Gymnasiums Z und der persönliche Umgang, der dort gepflegt werde, ihrem Sohn besonders entgegenkommen würden. Wichtig sei zudem, dass ein Wechsel an die öffentliche Kantonsschule nicht in Frage gekommen sei, weil die öffentliche Schule die speziellen Bildungsbedürfnisse von A nicht abzudecken vermöge und weil dort wieder die gleichen Probleme aufgetreten wären wie in der Primarschule: So sei A im Kindergarten und in der Primarschule wegen seiner Verhaltensstörung von seinen Mitschülern massiv schikaniert worden; diese Traumatisierung habe schwere Angstzustände hervorgerufen, welche eine Psychotherapie notwendig gemacht hätten.

aaa) [Beschreibung des privaten Gymnasiums Z]

Angesichts des Umstands, dass A eine gute bis überdurchschnittliche Intelligenz attestiert wird, steht ausser Frage, dass der Besuch eines Gymnasiums eine angemessene schulische Ausbildung darstellt, die es ihm erlaubt, sein volles Potential auszuschöpfen. Auch wenn das Gymnasium Z sich nicht speziell an Kinder und Jugendliche mit behinderungsbedingten Lernschwierigkeiten und Verhaltensstörungen wie diejenigen von A richtet, ist doch ersichtlich, dass es eine persönlichere, den Bedürfnissen des einzelnen Schülers besser entsprechende Betreuung und einen familiäreren Rahmen zu bieten vermag als eine öffentliche Kantonsschule mit einer grösseren Schülerzahl.

bbb) Hinzu kommt, dass der Besuch des Gymnasiums Z auch von verschiedenen Fachleuten unterstützt wird. So bestätigt der Leiter des Schulpsychologischen Diensts Y, dass es sich dabei - im Gegensatz zur Volksschule - um eine geeignete Massnahme für die angemessene schulische Ausbildung darstelle. Er weist zwar darauf hin, dass andere Privatschulen in der Schweiz ebenso gute Bedingungen bieten wie Z, weshalb er nicht unterschreiben könne, dass der Besuch dieser Schule die einzig mögliche schulische Massnahme darstelle. Dass es darauf nicht ankommen kann, wurde weiter oben bereits gezeigt. Da dieses Bestätigungsschreiben inhaltlich jedoch sehr knapp gehalten ist, vermöchte es, für sich alleine genommen, die Notwendigkeit des Privatschulbesuchs noch nicht zu begründen.

Ausführlicher ist dagegen die Bescheinigung der Psychologin D vom 25. Juni 2008, welche A von April 2004 bis November 2005 psychotherapeutisch behandelt hatte. Darin hält die Psychologin fest, dass A wegen den mit seiner POS-Diagnose verbundenen Schwierigkeiten in der Primarschule groben Ausgrenzungs- und Mobbingerfahrungen ausgesetzt gewesen sei, welche einerseits den Anlass zur Aufnahme der Therapie gegeben und andererseits zum Wechsel des Jungen an die private C-Schule geführt hätten. Diese Erfahrungen hätten in Kombination mit der Diagnose POS bzw. ADHS zu einer schweren psychischen Belastungsreaktion geführt. Für die weitere schulische Laufbahn sollten derartige traumatische Erfahrungen ausgeschlossen werden. Daher sei der Besuch der [öffentlichen] Kantonsschule nicht in Frage gekommen, weil ein erzwungenes erneutes Zusammentreffen von A mit seinen ehemaligen Kollegen aus Y in der vulnerablen Phase der Adoleszenz die grosse Gefahr einer Retraumatisierung beinhaltet hätte. Deshalb habe sich der Besuch eines Gymnasiums empfohlen, in welchem die Lehrkräfte sich neben der Stoffvermittlung zentral auch der menschlichen und sozialen Entwicklung ihrer Schüler und deren verantwortungsvollem Umgang untereinander verpflichtet fühlten und dafür sei das Gymnasium Z bekannt.

D ist Diplom-Psychologin und Fachpsychologin für Psychotherapie FSP und führt eine psychotherapeutische Praxis. Sie erscheint daher als fachlich ebenso qualifiziert wie der Leiter des Schulpsychologischen Diensts der Gemeinde Y. Hinzu kommt, dass sie A als Patienten behandelt hat und mit seiner Problematik vertraut ist. Aus diesen Gründen darf - in Abweichung zum KS EStV Nr. 11 - für die Beurteilung der Notwendigkeit und der Geeignetheit des Privatschulbesuchs auf ihre Bescheinigung abgestellt werden, zumal diese im Resultat der Einschätzung des Schulpsychologischen Diensts nicht widerspricht.

Aus der Bescheinigung der Psychologin geht hervor, dass A durch den Besuch des Gymnasiums Z weitere psychische Belastungen, welche er aufgrund seiner Behinderung weniger gut verkraften würde als ein Nichtbehinderter, erspart werden können. Dies wiederum lässt den Schluss zu, dass es sich beim Besuch dieser Privatschule im vorliegenden Fall um eine notwendige und (gegenüber dem öffentlichen Gymnasium besser) geeignete schulische Massnahme handelt, zumal das Gymnasium Z besonderen Wert auf den respektvollen persönlichen Umgang der Schüler untereinander legt, wodurch weitere traumatisierende Mobbingerfahrungen vermieden werden können.

cc) (...)

dd) Damit erweisen sich die Schulkosten (...) für das Gymnasium Z als behinderungsbedingte Kosten im Sinn von Art. 33 Abs. 1 lit. hbis DBG und sind grundsätzlich zum Abzug zuzulassen. Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde für die Bundessteuer ist in diesem Punkt also gutzuheissen.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 33 - 1 Von den Einkünften werden abgezogen:
¹	Von den Einkünften werden abgezogen:
^a	die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach den Artikeln 20, 20a und 21 steuerbaren Vermögenserträge und weiterer 50 000 Franken.84 Nicht abzugsfähig sind Schuldzinsen für Darlehen, die eine Kapitalgesellschaft einer an ihrem Kapital massgeblich beteiligten oder ihr sonst wie nahe stehenden natürlichen Person zu Bedingungen gewährt, die erheblich von den im Geschäftsverkehr unter Dritten üblichen Bedingungen abweichen;
^b	die dauernden Lasten sowie 40 Prozent der bezahlten Leibrenten;
^c	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
^d	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
^e	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge; der Bundesrat legt in Zusammenarbeit mit den Kantonen die anerkannten Vorsorgeformen und die Höhe der abzugsfähigen Beiträge fest;
^f	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und die obligatorische Unfallversicherung;
^g	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, bis zum Gesamtbetrag von:
^g1	3600 Franken für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,
^g2	1800 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen;
^h	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese 5 Prozent der um die Aufwendungen (Art. 26-33) verminderten steuerbaren Einkünfte übersteigen;
^hbis	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200290, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
ⁱ	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zum Gesamtbetrag von 10 400 Franken an politische Parteien, die:92
ⁱ¹	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 197693 über die politischen Rechte eingetragen sind,
ⁱ²	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
ⁱ³	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
^j	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zum Gesamtbetrag von 12 900 Franken, sofern:95
^j1	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
^j2	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
^1bis	Die Abzüge nach Absatz 1 Buchstabe g erhöhen sich:
^a	um die Hälfte für Steuerpflichtige ohne Beiträge nach Absatz 1 Buchstaben d und e;
^b	um 700 Franken für jedes Kind oder jede unterstützungsbedürftige Person, für die die steuerpflichtige Person einen Abzug nach Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe a oder b geltend machen kann.96
²	Leben Ehegatten in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe und erzielen beide ein Erwerbseinkommen, so werden vom niedrigeren Erwerbseinkommen 50 Prozent, jedoch mindestens 8500 Franken und höchstens 13 900 Franken abgezogen. Als Erwerbseinkommen gelten die steuerbaren Einkünfte aus unselbständiger oder selbständiger Erwerbstätigkeit abzüglich der Aufwendungen nach den Artikeln 26-31 und der allgemeinen Abzüge nach Absatz 1 Buchstaben d-f. Bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten oder bei gemeinsamer selbständiger Erwerbstätigkeit wird jedem Ehegatten die Hälfte des gemeinsamen Erwerbseinkommens zugewiesen. Eine abweichende Aufteilung ist vom Ehepaar nachzuweisen.97
³	Von den Einkünften werden abgezogen die nachgewiesenen Kosten, jedoch höchstens 25 500 Franken, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen.98
⁴	Von den einzelnen Gewinnen aus der Teilnahme an Geldspielen, welche nicht nach Artikel 24 Buchstaben ibis-j steuerfrei sind, werden 5 Prozent, jedoch höchstens 5300 Franken, als Einsatzkosten abgezogen. Von den einzelnen Gewinnen aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen nach Artikel 24 Buchstabe ibis werden die vom Online-Spielerkonto abgebuchten Spieleinsätze im Steuerjahr, jedoch höchstens 26 400 Franken abgezogen.99

SR 151.3 Bundesgesetz vom 13. Dezember 2002 über die Beseitigung von Benachteiligungen von Menschen mit Behinderungen (Behindertengleichstellungsgesetz, BehiG) - Behindertengleichstellungsgesetz BehiG Art. 2 Begriffe
¹	In diesem Gesetz bedeutet Mensch mit Behinderungen (Behinderte, Behinderter) eine Person, der es eine voraussichtlich dauernde körperliche, geistige oder psychische Beeinträchtigung erschwert oder verunmöglicht, alltägliche Verrichtungen vorzunehmen, soziale Kontakte zu pflegen, sich fortzubewegen, sich aus- und weiterzubilden oder eine Erwerbstätigkeit auszuüben.4
²	Eine Benachteiligung liegt vor, wenn Behinderte rechtlich oder tatsächlich anders als nicht Behinderte behandelt und dabei ohne sachliche Rechtfertigung schlechter gestellt werden als diese, oder wenn eine unterschiedliche Behandlung fehlt, die zur tatsächlichen Gleichstellung Behinderter und nicht Behinderter notwendig ist.
³	Eine Benachteiligung beim Zugang zu einer Baute, einer Anlage, einer Wohnung oder einer Einrichtung oder einem Fahrzeug des öffentlichen Verkehrs liegt vor, wenn der Zugang für Behinderte aus baulichen Gründen nicht oder nur unter erschwerenden Bedingungen möglich ist.
⁴	Eine Benachteiligung bei der Inanspruchnahme einer Dienstleistung liegt vor, wenn diese für Behinderte nicht oder nur unter erschwerenden Bedingungen möglich ist.
⁵	Eine Benachteiligung bei der Inanspruchnahme von Aus- und Weiterbildung liegt insbesondere vor, wenn:
^a	die Verwendung behindertenspezifischer Hilfsmittel oder der Beizug notwendiger persönlicher Assistenz erschwert werden;
^b	die Dauer und Ausgestaltung des Bildungsangebots sowie Prüfungen den spezifischen Bedürfnissen Behinderter nicht angepasst sind.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 33 - 1 Von den Einkünften werden abgezogen:
¹	Von den Einkünften werden abgezogen:
^a	die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach den Artikeln 20, 20a und 21 steuerbaren Vermögenserträge und weiterer 50 000 Franken.84 Nicht abzugsfähig sind Schuldzinsen für Darlehen, die eine Kapitalgesellschaft einer an ihrem Kapital massgeblich beteiligten oder ihr sonst wie nahe stehenden natürlichen Person zu Bedingungen gewährt, die erheblich von den im Geschäftsverkehr unter Dritten üblichen Bedingungen abweichen;
^b	die dauernden Lasten sowie 40 Prozent der bezahlten Leibrenten;
^c	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
^d	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
^e	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge; der Bundesrat legt in Zusammenarbeit mit den Kantonen die anerkannten Vorsorgeformen und die Höhe der abzugsfähigen Beiträge fest;
^f	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und die obligatorische Unfallversicherung;
^g	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, bis zum Gesamtbetrag von:
^g1	3600 Franken für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,
^g2	1800 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen;
^h	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese 5 Prozent der um die Aufwendungen (Art. 26-33) verminderten steuerbaren Einkünfte übersteigen;
^hbis	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200290, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
ⁱ	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zum Gesamtbetrag von 10 400 Franken an politische Parteien, die:92
ⁱ¹	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 197693 über die politischen Rechte eingetragen sind,
ⁱ²	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
ⁱ³	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
^j	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zum Gesamtbetrag von 12 900 Franken, sofern:95
^j1	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
^j2	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
^1bis	Die Abzüge nach Absatz 1 Buchstabe g erhöhen sich:
^a	um die Hälfte für Steuerpflichtige ohne Beiträge nach Absatz 1 Buchstaben d und e;
^b	um 700 Franken für jedes Kind oder jede unterstützungsbedürftige Person, für die die steuerpflichtige Person einen Abzug nach Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe a oder b geltend machen kann.96
²	Leben Ehegatten in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe und erzielen beide ein Erwerbseinkommen, so werden vom niedrigeren Erwerbseinkommen 50 Prozent, jedoch mindestens 8500 Franken und höchstens 13 900 Franken abgezogen. Als Erwerbseinkommen gelten die steuerbaren Einkünfte aus unselbständiger oder selbständiger Erwerbstätigkeit abzüglich der Aufwendungen nach den Artikeln 26-31 und der allgemeinen Abzüge nach Absatz 1 Buchstaben d-f. Bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten oder bei gemeinsamer selbständiger Erwerbstätigkeit wird jedem Ehegatten die Hälfte des gemeinsamen Erwerbseinkommens zugewiesen. Eine abweichende Aufteilung ist vom Ehepaar nachzuweisen.97
³	Von den Einkünften werden abgezogen die nachgewiesenen Kosten, jedoch höchstens 25 500 Franken, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen.98
⁴	Von den einzelnen Gewinnen aus der Teilnahme an Geldspielen, welche nicht nach Artikel 24 Buchstaben ibis-j steuerfrei sind, werden 5 Prozent, jedoch höchstens 5300 Franken, als Einsatzkosten abgezogen. Von den einzelnen Gewinnen aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen nach Artikel 24 Buchstabe ibis werden die vom Online-Spielerkonto abgebuchten Spieleinsätze im Steuerjahr, jedoch höchstens 26 400 Franken abgezogen.99

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 33 - 1 Von den Einkünften werden abgezogen:
¹	Von den Einkünften werden abgezogen:
^a	die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach den Artikeln 20, 20a und 21 steuerbaren Vermögenserträge und weiterer 50 000 Franken.84 Nicht abzugsfähig sind Schuldzinsen für Darlehen, die eine Kapitalgesellschaft einer an ihrem Kapital massgeblich beteiligten oder ihr sonst wie nahe stehenden natürlichen Person zu Bedingungen gewährt, die erheblich von den im Geschäftsverkehr unter Dritten üblichen Bedingungen abweichen;
^b	die dauernden Lasten sowie 40 Prozent der bezahlten Leibrenten;
^c	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
^d	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
^e	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge; der Bundesrat legt in Zusammenarbeit mit den Kantonen die anerkannten Vorsorgeformen und die Höhe der abzugsfähigen Beiträge fest;
^f	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und die obligatorische Unfallversicherung;
^g	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, bis zum Gesamtbetrag von:
^g1	3600 Franken für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,
^g2	1800 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen;
^h	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese 5 Prozent der um die Aufwendungen (Art. 26-33) verminderten steuerbaren Einkünfte übersteigen;
^hbis	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200290, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
ⁱ	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zum Gesamtbetrag von 10 400 Franken an politische Parteien, die:92
ⁱ¹	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 197693 über die politischen Rechte eingetragen sind,
ⁱ²	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
ⁱ³	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
^j	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zum Gesamtbetrag von 12 900 Franken, sofern:95
^j1	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
^j2	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
^1bis	Die Abzüge nach Absatz 1 Buchstabe g erhöhen sich:
^a	um die Hälfte für Steuerpflichtige ohne Beiträge nach Absatz 1 Buchstaben d und e;
^b	um 700 Franken für jedes Kind oder jede unterstützungsbedürftige Person, für die die steuerpflichtige Person einen Abzug nach Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe a oder b geltend machen kann.96
²	Leben Ehegatten in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe und erzielen beide ein Erwerbseinkommen, so werden vom niedrigeren Erwerbseinkommen 50 Prozent, jedoch mindestens 8500 Franken und höchstens 13 900 Franken abgezogen. Als Erwerbseinkommen gelten die steuerbaren Einkünfte aus unselbständiger oder selbständiger Erwerbstätigkeit abzüglich der Aufwendungen nach den Artikeln 26-31 und der allgemeinen Abzüge nach Absatz 1 Buchstaben d-f. Bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten oder bei gemeinsamer selbständiger Erwerbstätigkeit wird jedem Ehegatten die Hälfte des gemeinsamen Erwerbseinkommens zugewiesen. Eine abweichende Aufteilung ist vom Ehepaar nachzuweisen.97
³	Von den Einkünften werden abgezogen die nachgewiesenen Kosten, jedoch höchstens 25 500 Franken, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen.98
⁴	Von den einzelnen Gewinnen aus der Teilnahme an Geldspielen, welche nicht nach Artikel 24 Buchstaben ibis-j steuerfrei sind, werden 5 Prozent, jedoch höchstens 5300 Franken, als Einsatzkosten abgezogen. Von den einzelnen Gewinnen aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen nach Artikel 24 Buchstabe ibis werden die vom Online-Spielerkonto abgebuchten Spieleinsätze im Steuerjahr, jedoch höchstens 26 400 Franken abgezogen.99

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 33 - 1 Von den Einkünften werden abgezogen:
¹	Von den Einkünften werden abgezogen:
^a	die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach den Artikeln 20, 20a und 21 steuerbaren Vermögenserträge und weiterer 50 000 Franken.84 Nicht abzugsfähig sind Schuldzinsen für Darlehen, die eine Kapitalgesellschaft einer an ihrem Kapital massgeblich beteiligten oder ihr sonst wie nahe stehenden natürlichen Person zu Bedingungen gewährt, die erheblich von den im Geschäftsverkehr unter Dritten üblichen Bedingungen abweichen;
^b	die dauernden Lasten sowie 40 Prozent der bezahlten Leibrenten;
^c	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
^d	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
^e	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge; der Bundesrat legt in Zusammenarbeit mit den Kantonen die anerkannten Vorsorgeformen und die Höhe der abzugsfähigen Beiträge fest;
^f	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und die obligatorische Unfallversicherung;
^g	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, bis zum Gesamtbetrag von:
^g1	3600 Franken für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,
^g2	1800 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen;
^h	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese 5 Prozent der um die Aufwendungen (Art. 26-33) verminderten steuerbaren Einkünfte übersteigen;
^hbis	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200290, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
ⁱ	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zum Gesamtbetrag von 10 400 Franken an politische Parteien, die:92
ⁱ¹	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 197693 über die politischen Rechte eingetragen sind,
ⁱ²	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
ⁱ³	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
^j	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zum Gesamtbetrag von 12 900 Franken, sofern:95
^j1	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
^j2	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
^1bis	Die Abzüge nach Absatz 1 Buchstabe g erhöhen sich:
^a	um die Hälfte für Steuerpflichtige ohne Beiträge nach Absatz 1 Buchstaben d und e;
^b	um 700 Franken für jedes Kind oder jede unterstützungsbedürftige Person, für die die steuerpflichtige Person einen Abzug nach Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe a oder b geltend machen kann.96
²	Leben Ehegatten in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe und erzielen beide ein Erwerbseinkommen, so werden vom niedrigeren Erwerbseinkommen 50 Prozent, jedoch mindestens 8500 Franken und höchstens 13 900 Franken abgezogen. Als Erwerbseinkommen gelten die steuerbaren Einkünfte aus unselbständiger oder selbständiger Erwerbstätigkeit abzüglich der Aufwendungen nach den Artikeln 26-31 und der allgemeinen Abzüge nach Absatz 1 Buchstaben d-f. Bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten oder bei gemeinsamer selbständiger Erwerbstätigkeit wird jedem Ehegatten die Hälfte des gemeinsamen Erwerbseinkommens zugewiesen. Eine abweichende Aufteilung ist vom Ehepaar nachzuweisen.97
³	Von den Einkünften werden abgezogen die nachgewiesenen Kosten, jedoch höchstens 25 500 Franken, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen.98
⁴	Von den einzelnen Gewinnen aus der Teilnahme an Geldspielen, welche nicht nach Artikel 24 Buchstaben ibis-j steuerfrei sind, werden 5 Prozent, jedoch höchstens 5300 Franken, als Einsatzkosten abgezogen. Von den einzelnen Gewinnen aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen nach Artikel 24 Buchstabe ibis werden die vom Online-Spielerkonto abgebuchten Spieleinsätze im Steuerjahr, jedoch höchstens 26 400 Franken abgezogen.99

SR 830.1 Bundesgesetz vom 6. Oktober 2000 über den Allgemeinen Teil des Sozialversicherungsrechts (ATSG) ATSG Art. 8 Invalidität - 1 Invalidität ist die voraussichtlich bleibende oder längere Zeit dauernde ganze oder teilweise Erwerbsunfähigkeit.
¹	Invalidität ist die voraussichtlich bleibende oder längere Zeit dauernde ganze oder teilweise Erwerbsunfähigkeit.
²	Nicht erwerbstätige Minderjährige gelten als invalid, wenn die Beeinträchtigung ihrer körperlichen, geistigen oder psychischen Gesundheit voraussichtlich eine ganze oder teilweise Erwerbsunfähigkeit zur Folge haben wird.12
³	Volljährige, die vor der Beeinträchtigung ihrer körperlichen, geistigen oder psychischen Gesundheit nicht erwerbstätig waren und denen eine Erwerbstätigkeit nicht zugemutet werden kann, gelten als invalid, wenn eine Unmöglichkeit vorliegt, sich im bisherigen Aufgabenbereich zu betätigen. Artikel 7 Absatz 2 ist sinngemäss anwendbar.13 14

SR 831.10 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1946 über die Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHVG) AHVG Art. 43^bis - 1 Anspruch auf eine Hilflosenentschädigung haben Personen, die ihre ganze Altersrente beziehen, oder Bezüger von Ergänzungsleistungen mit Wohnsitz und gewöhnlichem Aufenthalt (Art. 13 ATSG211) in der Schweiz, die in schwerem, mittlerem oder leichtem Grad hilflos (Art. 9 ATSG) sind.212
¹	Anspruch auf eine Hilflosenentschädigung haben Personen, die ihre ganze Altersrente beziehen, oder Bezüger von Ergänzungsleistungen mit Wohnsitz und gewöhnlichem Aufenthalt (Art. 13 ATSG211) in der Schweiz, die in schwerem, mittlerem oder leichtem Grad hilflos (Art. 9 ATSG) sind.212
^1bis	Der Anspruch auf die Entschädigung für eine Hilflosigkeit leichten Grades entfällt bei einem Aufenthalt im Heim.213
²	Der Anspruch auf eine Hilflosenentschädigung entsteht am ersten Tag des Monats, in dem sämtliche Voraussetzungen erfüllt sind und die Hilflosigkeit schweren, mittleren oder leichten Grades ununterbrochen während mindestens sechs Monaten bestanden hat. Er erlischt am Ende des Monats, in dem die Voraussetzungen nach Absatz 1 nicht mehr gegeben sind.214
³	Die monatliche Entschädigung für eine Hilflosigkeit schweren Grades beträgt 80 Prozent, für eine Hilflosigkeit mittleren Grades 50 Prozent und für eine Hilflosigkeit leichten Grades 20 Prozent des Mindestbetrages der Altersrente nach Artikel 34 Absatz 5.215
⁴	Hat eine hilflose Person am Ende des Monats, in dem sie das Referenzalter erreicht, oder bis zum Zeitpunkt, ab dem sie eine ganze Rente vorbezieht, eine Hilflosenentschädigung der Invalidenversicherung bezogen, so wird ihr die Entschädigung mindestens im bisherigen Betrag weiter gewährt.216
^4bis	Der Bundesrat kann eine anteilmässige Leistung an die Hilflosenentschädigung der Unfallversicherung vorsehen, falls die Hilflosigkeit nur zum Teil auf einen Unfall zurückzuführen ist.217
⁵	Für die Bemessung der Hilflosigkeit sind die Bestimmungen des IVG218 sinngemäss anwendbar.219 Die Bemessung der Hilflosigkeit zuhanden der Ausgleichskassen obliegt den Invalidenversicherungs-Stellen220. Der Bundesrat kann ergänzende Vorschriften erlassen.

SR 832.20 Bundesgesetz vom 20. März 1981 über die Unfallversicherung (UVG) UVG Art. 26 Anspruch - 1 Bei Hilflosigkeit (Art. 9 ATSG67) hat der Versicherte Anspruch auf eine Hilflosenentschädigung.68
¹	Bei Hilflosigkeit (Art. 9 ATSG67) hat der Versicherte Anspruch auf eine Hilflosenentschädigung.68
²	...69

SR 833.1 Bundesgesetz vom 19. Juni 1992 über die Militärversicherung (MVG) MVG Art. 20 Zulagen für Hauspflege oder Kuren sowie Hilflosenentschädigung - 1 Ist dem Versicherten Hauspflege oder ein privater Kuraufenthalt bewilligt worden und erwachsen ihm dabei durch die versicherte Gesundheitsschädigung oder durch Hilflosigkeit (Art. 9 ATSG62) Mehrkosten für Unterkunft, Ernährung, Pflege oder Betreuung, so gewährt ihm die Militärversicherung Zulagen.63
¹	Ist dem Versicherten Hauspflege oder ein privater Kuraufenthalt bewilligt worden und erwachsen ihm dabei durch die versicherte Gesundheitsschädigung oder durch Hilflosigkeit (Art. 9 ATSG62) Mehrkosten für Unterkunft, Ernährung, Pflege oder Betreuung, so gewährt ihm die Militärversicherung Zulagen.63
²	Der Anspruch auf Zulagen erlischt, wenn der Versicherte auf Kosten der Militärversicherung in eine Anstalt eingewiesen wird und dadurch die Mehrkosten wegfallen.

SR 832.20 Bundesgesetz vom 20. März 1981 über die Unfallversicherung (UVG) UVG Art. 11 Hilfsmittel - 1 Der Versicherte hat Anspruch auf die Hilfsmittel, die körperliche Schädigungen oder Funktionsausfälle ausgleichen. Der Bundesrat erstellt die Liste dieser Hilfsmittel.
¹	Der Versicherte hat Anspruch auf die Hilfsmittel, die körperliche Schädigungen oder Funktionsausfälle ausgleichen. Der Bundesrat erstellt die Liste dieser Hilfsmittel.
²	Die Hilfsmittel müssen einfach und zweckmässig sein. Sie werden zu Eigentum oder leihweise abgegeben.

SR 833.1 Bundesgesetz vom 19. Juni 1992 über die Militärversicherung (MVG) MVG Art. 21 Hilfsmittel - 1 Der Versicherte hat Anspruch auf Hilfsmittel für:
¹	Der Versicherte hat Anspruch auf Hilfsmittel für:
^a	die Verbesserung seines Gesundheitszustandes;
^b	die Ausübung einer Erwerbstätigkeit oder für die Tätigkeit in seinem Aufgabenbereich;
^c	die Schulung und Ausbildung;
^d	die funktionelle Angewöhnung;
^e	die Fortbewegung;
^f	die Selbstsorge;
^g	den Kontakt mit der Umwelt.
²	Die Hilfsmittel werden zu Eigentum oder leihweise in einfacher und zweckmässiger Ausführung abgegeben oder mit Amortisationsbeiträgen finanziert. Kosten, die darüber hinausgehen, hat der Versicherte selbst zu tragen. Ersetzt ein Hilfsmittel Gegenstände, die auch ohne die Gesundheitsschädigung angeschafft werden müssten, so kann dem Versicherten eine Kostenbeteiligung auferlegt werden.
³	Schafft der Versicherte auf eigene Kosten ein Hilfsmittel an, auf das er Anspruch hat, so gewährt ihm die Militärversicherung einen Beitrag.
⁴	Sind statt Hilfsmittel Dienstleistungen Dritter nötig, so gewährt die Militärversicherung Beiträge.
⁵	Bedingt die versicherte Gesundheitsschädigung Anpassungen von Geräten und Immobilien für die Selbstsorge oder die Berufsausübung, so gewährt die Militärversicherung Beiträge.
⁶	Erwachsen dem Versicherten durch Betrieb, Gebrauchstraining und Reparaturen eines Hilfsmittels oder einer Einrichtung gemäss Absatz 5 erhebliche Kosten, so werden sie von der Militärversicherung übernommen.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 1 Gegenstand des Gesetzes - Der Bund erhebt als direkte Bundessteuer nach diesem Gesetz:
^a	eine Einkommenssteuer von den natürlichen Personen;
^b	eine Gewinnsteuer von den juristischen Personen;
^c	eine Quellensteuer auf dem Einkommen von bestimmten natürlichen und juristischen Personen.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 34 - Nicht abziehbar sind die übrigen Kosten und Aufwendungen, insbesondere:
^a	die Aufwendungen für den Unterhalt des Steuerpflichtigen und seiner Familie sowie der durch die berufliche Stellung des Steuerpflichtigen bedingte Privataufwand;
^b	...
^c	die Aufwendungen für Schuldentilgung;
^d	die Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen;
^e	Einkommens-, Grundstückgewinn- und Vermögenssteuern von Bund, Kantonen und Gemeinden und gleichartige ausländische Steuern.

SR 151.3 Bundesgesetz vom 13. Dezember 2002 über die Beseitigung von Benachteiligungen von Menschen mit Behinderungen (Behindertengleichstellungsgesetz, BehiG) - Behindertengleichstellungsgesetz BehiG Art. 20
¹	Die Kantone sorgen dafür, dass behinderte Kinder und Jugendliche eine Grundschulung erhalten, die ihren besonderen Bedürfnissen angepasst ist.
²	Die Kantone fördern, soweit dies möglich ist und dem Wohl des behinderten Kindes oder Jugendlichen dient, mit entsprechenden Schulungsformen die Integration behinderter Kinder und Jugendlicher in die Regelschule.
³	Insbesondere sorgen sie dafür, dass wahrnehmungs- oder artikulationsbehinderte Kinder und Jugendliche und ihnen besonders nahe stehenden Personen eine auf die Behinderung abgestimmte Kommunikationstechnik erlernen können.